权威来看看健康的管理成本核算原则

来源:IMA 作者: 日期:2018-03-15 编辑:admin       发送给好友     打印     收藏    返回首页    

健康的管理成本核算原则

 
B.Douglas Clinton,CMA,CPA,and Barbara England
 
徐怡然译,黄思秋校
 
2012年11月,《战略财务》(英文版)发布了名为“管理会计的角色与实践:2003—2012”(Roles and Practices in Management Accounting:2003-2012)的文章(基于2012调查报告),其揭示了管理会计在实践中遇到的困境。作为2003年IMA?(美国管理会计师协会)与安永合作进行的“管理会计的角色与实践研究”项目的延续,2012年的调查显示,管理会计实践正在遭受严重而消极的侵蚀。
 
这些来自首席财务官和财务总监的调查显示,管理会计实践正在日益凋零,创新不足,尤其在量化管理领域,明显缺乏足够的管理会计技能。成本模型的功能被削弱,生产和运营管理替代了成本模型,而先进的管理会计方法被视作无物。造成这种结果的部分原因可能来自当时的经济不景气,但我们不能把这种趋势单纯归咎于外部环境的力量。
 
为了解决管理会计师们所面对的这些挑战,IMA 率先建立了一系列管理成本核算原则。2013年,IMA 的“管理成本核算概念框架”(Managerial Costing Management Costing,MCCF)工作组发布了《管理成本核算的概念框架》(The Conceptual Framework for Managerial Costing ,以下简称《框架》),该框架为成本建模提供了规范性文件,并在行业历史上首次建立了管理成本核算的会计原则。(注:Doug Clinton 以及Larry White 是2012年调查报告的作者,同时Doug 也MCCF 工作组的成员。)
 
在2013年发布的《框架》专题着作基础之上,MCCF工作组又在2014年年底发布了其简化版,作为“管理会计公告”(SMA)的一部分。该专题着作和管理会计公告都致力于为整个行业制定统一的会计原则。框架指出:“目前没有可供内部决策者在创建成本信息时所参考的准则,所以,建立这样的参考准则是必要的。”因此,我们认为该框架可以应用于2012年的调查结果,并鼓励管理会计最重要的角色——为内部决策而构造成本模型——的健康发展。这包括使用基于原则的内部决策支持方法,以帮助企业实现其战略目标。
 
鼓励有效的管理会计
 
关于管理成本核算原则的大多数讨论很快就转化成了对不同成本核算方法与途径的比较。以前的特别成本核算解决方案都跳过了基础性工作,比如评估其与一系列概念相比的效能问题。事实上,不同方法的结果指向矛盾的决策方案并不罕见。自20世纪八九十年代以来,在没有原则依据的情况下,专家们反复尝试推行他们首推的方法。这对于实现准确的支持决策制定来说可能是非常危险的。例如,就Eli Goldratt 和他创造的流行一时的约束理论(Theory of Constraints,TOC)来说,TOC 本是处理某些狭义问题的可选工具。然而,在简单产量的应用中,Goldratt 并没有认识到TOC 的局限性。这最终导致一些会计师不恰当地将TOC作为一种全面的管理成本计算方法。另一个例子是使用简单的作业成本法(ABC)。这种方法没有考虑成本的性质(即把所有的间接费用归集到一个成本池中,它没有将可变成本与固定成本分开)。而且,ABC缺乏生产能力信息。生产能力是存在于资源、作业还是两者之间,这造成了混乱。作业本身不产生产能,它们只是在消耗资源而已。
 
我们相信,行业必须采用一种基于管理成本核算原则的成本建模方法。当然,这并不意味着我们正在推广一种千篇一律的成本建模方法,或者每个组织都应该以同样的方式进行成本建模。其意义在于,管理成本核算专家现在可以评估其成本模型是否与“框架”中所概述的原则密切相关。如果我们共同接受这些管理成本核算原则,那么最终我们必须相信这些原则对于整个行业是有好处的,其应该被纳入我们的实践中,并且融入我们的讨论中。
 
如果我们认为建立原则会推动我们的产业的振兴,那么我们必须更深入地了解原则本身的含义。《框架》中包括了因果原则和类推原则,其提到:原则可以被认为是天生的法则,它们不需要被证明,因为它们是不言自明的。因果关系是所有科学推论的基础。将因果关系应用于管理成本是恰当的,实际上也是必不可少的。作为原则,它是在成本建模和决策支持信息中识别真理的基础。
 
虽然这并不代表管理会计是一门科学;但是,管理者在优化工作中应用的决策科学依赖于对因果关系的洞察力。《框架》将类推原则定义为“使用因果分析来推断过去或未来的原因或影响”。因此,类推“适用于对已知的因果关系进行洞察分析和推断”。换言之:
 
1.因果分析以建模为目的,理解和捕捉企业定量的因果关系;
 
2.类推是将这些因果关系应用于学习和优化行为中。
 
鉴于这些原则是不言而喻的,符合因果关系和类推关系的成本模型自然会提供有助于管理者决策支持需要的信息。值得注意的是,目前的大多数方法并不一贯遵循因果关系。因此,他们既不会制定高效可靠的成本建模解决方案,也不会提出决策者执行其最重要工作所需的明确的、具有因果性的见解。
 
例如,美国CPA 考试仍然教学生将支持制造过程的所有间接成本分配到一个主要制造过程成本池中。这意味着固定成本不能再以有意义的方式进行分析。而且,也不再区分固定成本和可变成本。这些“成本性质”问题一直困扰着管理会计,尤其是当我们进行传统标准成本的教学时,发现即使是公认的教科书也在推崇人们制定的GAAP 原则,而不是内部决策支持所需的原则,这使问题变得更糟了。他们根据GAAP 对管理分析进行了一系列调整,却不从内部决策支持原则的角度进行学习。
 
2012年调查报告显示,与成本建模技术相关的投资资金对大多数公司来说,并不是一项重大的财务约束,但这些公司仍然不愿意投资新的成本建模方法。我们认为这些调查结果可能反映出日益提高的监管水平造成了相应的不确定性,从而显着地拖延了投资进程。这也可能表明缺乏合理改进成本信息的建议,或会计和财务专业人员缺乏提供有效的成本信息解决方案的知识。有一种可行的方法——资源消耗会计(resource consumption accounting,RCA),它可以鼓励管理会计角色的健康发展。这种基于原则的管理成本核算方法完全符合《框架》的要求,但在实践中却很少被使用。2012年调查报告显示,管理成本核算问题与有效实现改进成果所需的实践之间存在着差距。
 
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